一、引言

近年来，在审计署和中国内部审计协会的大力推动下，我国的内部审计工作得到较大发展，内部审计机构和人员配备也有了明显增长，但是，与我国组织的总量相比还远远不够，再加上内部审计工作起步较晚，多数组织对内部审计的认同度不高，从而导致内部审计处于“有力使不出”的尴尬局面。内部审计是典型的“责权利”不对等的工作。一方面，内部审计承担过量的责任，尤其是在已审计的项目出现问题时，组织内部通常会将责任归咎于内部审计机构作用发挥不强以及内部审计人员能力不高的原因上。另一方面，内部审计无法有效改善审计结果、发挥监管职能，这是内部审计工作面临的主要困难。因此，当内部审计人员的能力和现有条件难以应对各种困难时，内部审计的作用发挥将受到限制，导致内部审计的价值无法体现，在组织的地位就会逐渐“边缘化”。

二、“边缘化”的原因分析

（一）内部审计模式过于保守

内部审计机构既可以行使所有权监督，隶属于股东会及类似机构；也可以行使经营监督权，隶属于董事会、总经理等类似机构或岗位（郑石桥，2017）。不同的内部审计模式各有利弊，适用情况也不同，这导致许多组织无行业标杆可借鉴。在经验不充分的情况下，为了避免犯错，内部审计机构通常会选择更加保守的姿态，减少新项目的开展。这虽然规避了一定的风险，但也导致其无所作为，在组织内被边缘化。

（二）内部审计人员视野不够开阔

受自身地位所限，内部审计人员在开展工作时，存在无法从战略角度考虑问题的情况。即内部审计人员只针对自身关注的风险点实施审计，但在汇报审计结果时，管理层认为多数问题并不重要或可以接受。同样的，在管理层关注的风险点，如果内部审计没有及时补位，也会使其权威性受到影响。与高层的步调不一致会造成内部审计得不到应有的支持，甚至无法开展工作。

（三）内部审计机构与组织沟通不畅

《第2305号内部审计具体准则———人际关系》指出，内部审计人员应当与组织管理层和相关人员、被审计单位和相关人员、组织内部各职能部门和相关人员进行必要的沟通，保持良好的人际关系。沟通的缺失会在内部审计人员与组织内部相关机构和人员之间造成误解，影响审计效率和效果。当良好的沟通持续受阻时，审计结果的可用性降低。内部审计应当为组织的业务活动、内部控制和风险管理的有效性和适当性提供合理保证，如果该功能无法实现，内部审计存在的意义与价值便无从体现。

（四）内部审计监管职能落实不到位

在出具审计报告后，内部审计机构应当跟踪检查被审计单位针对审计发现的问题所采取的纠正措施及其改进效果，进行相应的审查和评价活动1。在后续审计阶段，如果内部审计人员未核实整改意见的落实情况，而直接采信被审计单位的报告，那么被审计单位未真正整改时，便暴露出很大的风险。当问题反复出现而无法改善时，内部审计的权威性和可靠性就会受到质疑，失去原有的组织地位。

（五）传统的内部审计技术与新环境不相适应

如今信息技术飞速发展，传统的内部审计技术在面对新环境时显得力不从心。以银行业为例，目前多数银行正在大力发展互联网金融业务，传统的审计业务有时无从下手，在应对信用和欺诈风险上也存在局限性，导致无法适应公司治理对内部审计的要求。据《中国内部审计蓝皮书》统计目前我国内部审计项目中传统审计项目占比仍然很高，虽然新兴审计项目已得到开展，但所占比重不大，难以体现内部审计机构顺应新环境所做出的改变。如果内部审计难以满足新需求，其最终会被新环境所淘汰。

（六）内部审计机构发展方向不明确

内部审计经历了财务导向和管理导向阶段，目前逐渐发展为风险导向的内部审计。在转型过程中，内部审计的定位和目标不断变化。风险导向的内部审计并不意味着忽视财务和管理职能，如果片面地强调风险职能，会使内部审计机构的功能与风险管理和内部控制部门存在较多重合。定位和目标的模糊导致无法发挥应有作用。当内部审计机构被边缘化后，组织内第三道防线形同虚设，风险管理的有效性无法验证。当风险变成损失时，又会再次体现内部审计的无作为，使得内部审计机构进一步被边缘化，导致恶性循环。

三、应对“边缘化”的措施

如何避免边缘化以及如何化解边缘化困境，内部审计机构需要从内部和外部两个方面着手。

（一）明确自身职责，选择合适发展模式

国内外许多机构都对内部审计作出了定义，但在实务中，不同组织所处的环境不同，面临的风险也不同，其他组织的经验不一定适合本组织。内部审计人员应当以准则为基础，根据组织的具体情况，参考各类指南，明确适合自身的角色以及责任。此外，根据《有限风险管理与控制的三道防线》2，内部审计承担第三道防线———“风险确认”的职责。不同防线的角色与责任不同，不能互相替代。即使审计的结果与职能部门自查的结果一致，内部审计对业务活动的查错纠弊也是必不可少的。目前，财务审计职能越来越多地被外部审计所承担，内部审计正向风险导向审计发展。内部审计机构应当抓住机遇，融入组织管理的各个方面，提升自身的组织地位。但是即便如此，内部审计也不应彻底抛弃财务审计，而是在运用外部审计成果及内部财务数据的基础上，凭借自身对组织的了解，发挥优势，合理开展审计业务。

（二）强化监管职能，合理调整审计思路

此处的“管理者”并非特指组织的管理者，而是指内部审计机构的上级主管领导或部门。如果内部审计机构隶属于审计委员会，那么管理者是审计委员会；如果内部审计机构隶属于首席执行官，那么管理者是首席执行官。当内部审计机构与管理者的关注点不同时，就会产生矛盾。如果内部审计机构选择的关注点不重要，不仅会使审计的价值无法体现，也会使管理者轻视内部审计的工作。因此，内部审计人员应当做到换位思考，明确管理者真正关注的风险点，避免因自身的局限性导致审计效果无法达到要求。这不仅有助于制定契合组织目标的审计计划，也有助于协助管理者进行治理，实现组织价值增值。但是，模拟管理者的思维，不意味着内部审计人员的独立思考被完全取代，内部审计工作的独特性本身就是其价值的体现方式之一。

（三）加强组织内沟通，提高决策参与度

日常工作中，内部审计机构应当与营运部门建立和谐的沟通关系，一方面可以及时发现现存或潜在的风险；另一方面可以使内部审计人员对业务部门的处境感同身受，从而为内部审计机构建立良好的形象，间接提高开展业务时的效率。此外，内部审计机构应当加强与管理层和董事会的沟通，提高自身在决策活动中的参与程度，这么做的意义不是让内部审计人员直接参与决策，而是使其了解决策过程，理解管理者做出决策的考虑因素，从而更好地辅助管理者实现组织治理目标。

（四）改进工作方法，确保整改问题落实到位

《审计署关于内部审计工作的规定》中指出，单位应当建立健全审计，发现问题整改机制，明确被审计单位主要负责人为整改第一责任人。在实际操作中，无论管理层选择接受风险或者要求被审计对象进行整改，内部审计人机构应当对审计发现的问题及时进行跟进，通过具体的方法对处理情况进行验证，避免被审计单位仅做“表面功夫”，确保问题得到处理。此外，内部审计机构应当尽量避免提出具体的建议，如果被审计对象的整改达不到标准，那么可在此基础上提出更加严格的要求。

（五）合理运用外部资源，促进内部资源充分利用

当内部审计机构自身的资源或技术难以完成审计任务时，可以在组织内部和外部寻求帮助。组织可利用的外部资源通常指外部专家，合理运用外部资源可以解决审计力量不足等问题。内部审计人员不可能是每个方面的专家，在面对新的技术或新的监管要求时可能并不擅长，寻求外部资源的协助是降低未知风险和节约时间成本的有效方法。组织可利用的内部资源通常指组织内其他未参与该审计项目的成员。首先，与其他部门共同开展审计可以使他们更加了解内部审计机构的工作，从而建立良好的关系，降低以后项目中沟通的困难。其次，内部审计人员的专业背景与其他部门人员存在差异，工作上的互助可以避免各自的思维定式，形成互补。但是，对内外部资源的利用不是全部依赖其工作，在合作过程中，不能弱化自身在每个项目中所起的关键作用。

（六）提供充足保障，树立内部审计权威

内部审计机构在上级主管部门的领导下开展工作。从根本上说，内部审计机构的权威性来源于上级主管部门在组织内的地位，该部门能为内部审计提供多少保障，内部审计的工作就会得到多少支持。此外，外部监管机构的政策支持也是内部审计机构开展工作的保障之一，审计整改意见的提出有法可依，也从侧面提高了内部审计工作的可信度和权威性。综上所述，内部审计边缘化对于组织的影响不容忽视，无论是内部审计机构自身，还是主管部门和监管机构，都应对该问题引起重视，在边缘化迹象出现的早期解决问题，保证内部审计机构在组织内评价监督作用得到实现，为组织的发展保驾护航。

参考文献：

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[2]冯均科.内部审计发展:边缘化还是回归?[j].审计研究,2013,(2):52-57.

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